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公司合并过程中税务处理
来源:原创 作者:刘涛 日期:2015-05-26
 

       随着我国市场经济体制逐步完善,作为市场主体之一——公司之间的各种产权交易日见增多,为适应健康有序的市场运行规程,公司之间的各类产权交易就需要纳入真正的法治化框架之中,一方面可以保障交易的合法有效性,另一方面,通过合理的交易方式及运作模式,可以为交易主体节省相应的税费。根据多年的从业实践经验,笔者在本章中就产权交易形式之一——公司合并过程中的税务问题进行简要阐述,以求能对相关人士及同行有所帮助。

       根据我国公司法第九章规定,公司合并有两种形式:吸收合并和新设合并。所谓吸收合并,即指两家以上公司合并为一家公司,其中一家公司存续,其余公司注销;所谓新设合并,即指两家以上公司合并为一家公司,合并过后成立一家新公司,参与合并的公司全部注销。不管吸收合并还是新设合并,被合并公司皆依照法定程序,将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设公司(以下称合并公司),为其股东换取合并公司的股权或其他财产。

       一、被合并公司的税务处理

  公司合并中资产的转移不同于一般情况下资产的买卖,因为公司合并是公司整体产权的转移,并不是单项股权或资产的买卖。被合并公司的税务处理是指在公司合并中被合并公司向合并公司转移各类资产所涉及的税务问题。

        1、关于印花税的处理。因为印花税税目为列举税目,如果是单纯的合并协议,则不要贴花;公司合并中涉及到的财产所有权等转让合同,需要贴花。同时根据《关于公司改制过程中有关印花税政策的通知》的规定,以合并或分立方式成立的新公司,其新启用的资金账簿记载的资金,凡原已贴花的部分可不再贴花,未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。

  2、公司合并涉及设备、存货等应纳增值税项目的资产时,对被合并公司不征税收增值税。根据根据国家税务总局《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告 2011年第13号和国家税务总局公告 2013年第66号)的规定,“纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。”

  3、关于不动产及土地使用权转移过程中,对被合并公司免征营业税和土地增值税。根据国家税务总局《关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第51号)的规定,“纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为,不属于营业税征收范围,其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税。”同时,根据财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》规定,“在公司兼并中,对被兼并公司将房地产转让到兼并公司中,暂免征收土地增值税。”

二、合并公司的税务处理
  
    1、合并公司承受原合并各公司的土地及房屋权属的,免征契税。根据财政部、国家税务总局《关于公司事业单位改制重组契税政策的通知》(财税[2012]4号)的规定,“两个或两个以上的公司,依据法律规定、合同约定,合并为一个公司,且原投资主体存续的,对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋权属,免征契税。”

  2、合并公司需要缴纳的税费,据合并公司支付的合并对价而定。若合并公司支付的对价中涉及到不动产,则应视为销售不动产,缴纳营业税、城建税、印花税、土地增值税和公司所得税;若涉及到存货和设备,也应视为销售,缴纳增值税、城建税和公司所得税。

  3、合并公司的所得税处理。公司合并涉及的税收难点是所得税问题。根据财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)的规定,关于公司合并的公司所得税问题,分为一般税务处理和特殊的税务处理。

  企业合并,当事人各方应当按照以下规定处理:合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。被合并企业的亏损,不得在合并企业结转弥补。

  财税[2009]59号文第五条规定,企业重组符合下列条件的,使用特殊性税务处理规定:

  (1)具有合理的商业目的,且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的;

  (2)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例;

  (3)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动;

  (4)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本规定的比例;

  (5)企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权。

  企业合并,被合并企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理:

  (1)合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定;

  (2)被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继;

  (3)可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并企业业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率;

  (4)被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

  由此可以看出,特殊情况下的税务处理对公司而言在税收方面存在一定的优势。

  另外,根据财税[2009]59号文件第六项规定,重组交易各方按规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的,其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。

        当然,公司的产权交易并非公司合并一种,交易形式多种多样,如:股权收购、资产收购、公司分立等。选择不同的交易形式,对税费的处理也就不同,如:股权收购过程中,不涉及目标公司的纳税问题,但转让股东的转让股权收入就可能涉及所得税问题。这就要求,交易主体在进行产权交易之前,应区分不同的税务处理方式给各方带来的影响,权衡利弊,以选择正确有利的交易方式。
       

        为在交易过程中达到最大限度节约交易成本的目的,笔者建议,交易主体在作出产权交易决策时,应当提前与律师事务所、会计师事务所进行沟通,筹划合理的交易运作方案十分必要。当然,在整个交易过程中,各参与主体的权责分明十分必要,法务事宜不用多讲,明显是律师的职责,而税务的合理筹划,必须要专业的财务人员来予以完成。

作者:刘涛律师
河南千业律师事务所合伙人、监事
企业破产与重组部首席律师
擅长业务领域:企业并购、改制、破产、解散、清算、重整及合同法
电话:13838143510
Qq:123293546    邮箱:
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微信号:dulidianfeng

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